III- XÁC ĐỊNH MỨC TRỌNG YẾU VÀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN.
1- Xác định mức trọng yếu.
1.1- Khái niệm.
VSA 200 - Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán báo cáo tài chính giải thích : “ Trọng yếu : là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong báo cáo tài chính. Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hay thiếu chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính. Mức độ trọng yếu tùy thuộc vào tầm quan trọng của thông tin hay của sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Tính trọng yếu của thông tin phải được xem xét trên cả tiêu chuẩn định lượng và định tính.”
1.2- Phương pháp xác định mức trọng yếu :
Xác định mức trọng yếu là việc xét đoán mang tính nghề nghiệp của kiểm toán viên. Để làm được điều này, họ cần xem xét trên cả hai mặt định lượng và định tính. Về định lượng, thông thường một sai phạm được xem là trọng yếu nếu nó vượt quá một giới hạn nhất định.
Ngoài ra, kiểm toán viên còn xem xét cả về mặt định tính, vì có những trường hợp tuy giá trị thấp nhưng do bản chất của sai phạm nên vẫn có thể là trọng yếu.
Ngoài ra, kiểm toán viên cần xem xet tính trọng yếu ở mức độ tổng thể của báo cáo tài chính, và mức độ từng khoản mục, hay từng loại nghiệp vụ.
1.3- Quy trình vận dụng khái niệm trọng yếu :
Trong kiểm toán, quy trình vận dụng khái niệm trọng yếu thường g ồm năm bước, trong đó hai bước đầu là thuộc giai đoạn lập kế hoạch, còn ba bước kế tiếp thuộc về hai giai đoạn sau, cụ thể như sau :
Bước 1- Ước tính ban đầu về mức trọng yếu.
Bước 2 - Phân phối ước tính ban đầu về mức trọng yếu cho các khoản mục, hay các bộ phận của báo cáo tài chính.
Bước 3 - Ước tính sai sót trong từng khoản mục.
Bước 4 - Ước tính mức sai sót tổng hợp.
Bước 5 - So sánh sai sót dự kiến của mọi khoản mục với ước tính ban đầu về mức trọng yếu, hoặc với mức ước tính được điều chỉnh.
2. Đánh giá rủi ro kiểm toán.
Như đã nghiên cứu là bất kỳ cuộc kiểm toán nào cũng đều có những hạn chế tiềm tàng, xuất phát từ nhiều nguyên nhân khác nhau, chẳng hạn như do :
− Kiểm toán viên thường chỉ lấy mẫu để kiểm tra, chứ không kiểm tra toàn bộ,
− Việc thu thập các bằng chứng kiểm toán là do kiểm toán viên cần dựa vào đó để thuyết phục, chứ không phải nhằm chứng minh số liệu của báo cáo tài chính là tuyệt đối chính xác.
− Các gian lận thường khó phát hiện hơn là các sai sót v.v ...
Chính vì thế mà khả năng để kiểm toán viên nhận xét không xác đáng về báo cáo tài chính là điều luôn có thể xảy ra. Vấn đề cần đặt ra là phải tìm cách giới hạn khả năng đó ở mức độ chấp nhận được, bằng cách lập kế hoạch kiểm toán và điều hành cuộc kiểm toán một cách phù hợp. Xuất phát từ điều đó mà khái niệm rủi ro kiểm toán được nêu ra.
2.1- Rủi ro kiểm toán :
“Rủi ro kiểm toán là rủi ro khi kiểm toán viên cho ý kiến kiểm toán không đúng vì có những sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính. Rủi ro này bao gồm ba yếu tố là rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện.” (Đoạn 3 ISA 400 - Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ).
a. Rủi ro tiềm tàng. “ Rủi ro tiềm tàng là khả năng có sai sót trọng yếu trong số dư của tài khoản hay một loại nghiệp vụ, những sai sót này có thể riêng lẻ, hoặc có thể kết hợp với các sai sót ở các số dư, hay các nghiệp vụ khác, với giả định rằng không có kiểm soát nội bộ.” (Đoạn 4 ISA 400).
b. Rủi ro kiểm soát. “ Rủi ro kiểm soát là rủi ro mà sự trình bày sai trong số dư của tài khoản hay một loại nghiệp vụ, những sai sót này có thể là trọng yếu nếu xét riêng lẻ, hoặc kết hợp với các sai sót ở những số dư hay loại nghiệp vụ khác, mà không được hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ ngăn chặn, hoặc phát hiện để điều chỉnh kịp thời.” (Đoạn 5 ISA 400).
c. Rủi ro phát hiện.
“ Rủi ro phát hiện là rủi ro khi mà các thử nghiệm cơ bản của kiểm toán viên đã không phát hiện được các sai sót hiện hữu trên số dư tài khoản, hoặc các loại nghiệp vụ, những sai sót này có thể là trọng yếu nếu xét riêng lẻ, hoặc kết hợp với các sai sót ở các số dư hay loại nghiệp vụ khác.” (Đoạn 6 ISA 400).
2.2. Mối quan hệ giữa các loại rủi ro.
Ta có thể nghiên cứu mối quan hệ trên thông qua hình vẽ mô tả về biện pháp ngăn chặn các loại rủi ro 2 như sau :
2.3. Đánh giá rủi ro.
Tương tự như việc nghiên cứu về tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán cũng được xem xét ở hai mức độ toàn bộ báo cáo tài chính và từng khoản mục :
* Ở mức độ toàn bộ báo cáo tài chính : Việc đánh giá rủi ro kiểm toán được tiến hành dựa trên những thông tin thu thập được về đặc điểm và tình hình hoạt động kinh doanh, kinh nghiệm kiểm toán, sự xuất hiện của những nhân tố làm gia tăng khả năng gian lận và sai sót. Sự đánh giá này sẽ giúp cho kiểm toán viên xác định tỷ lệ rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được, và hình thành chiến lược chung về kiểm toán.
* Ở mức độ khoản mục, hay bộ phận : Dựa vào mức độ rủi ro chấp nhận được đã dự kiến cho từng khoản mục, kiểm toán viên sẽ thiết kế chương trình kiểm toán chi tiết.
2.4. Mô hình rủi ro kiểm toán và ma trận rủi ro phát hiện.
Việc nhận thức và đánh giá rủi ro rất quan trọng, nên vào đầu thập niên 80, tại một số quốc gia thì người ta đã thiết lập mô hình rủi ro kiểm toán, mô hình đó được biểu thị bởi công thức sau đây :
CR (Control risk) : rủi ro kiểm soát.
DR (Detection risk) : rủi ro phát hiện.
Để giúp kiểm toán viên ước tính về mức độ rủi ro phát hiện có thể chấp nhận được dựa trên sự đánh giá rủi ro kiểm soát và rủi ro tiềm tàng, phụ lục của ISA 400 đã trình bày mối liên hệ giữa các bộ phận của rủi ro kiểm toán nhằm cho thấy sự thay đổi của rủi ro phát hiện như sau :
3. Quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán.
Qua nghiên cứu, ta nhận thấy trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ chặt chẽ với nhau. Nếu mức sai sót có thể chấp nhận được tăng lên, rõ ràng là rủi ro kiểm toán sẽ giảm xuống ; nói cách khác, khi nào kiểm toán viên tăng giá trị sai sót có thể bỏ qua, lúc đó khả năng có sai sót trọng yếu sẽ giảm. Ngược lại, nếu giảm mức sai sót có thể chấp nhận được, lúc đó rủi ro kiểm toán sẽ tăng lên. Việc nắm vững các mối quan hệ trên rất hữu ích, vì nó sẽ giúp cho kiểm toán viên xác định nội dung, phạm vi, và thời gian của các thủ tục kiểm toán, cũng như giúp kiểm toán viên điều chỉnh kế hoạch và chương trình làm việc.
IV- XÂY DỰNG KẾ HOẠCH VÀ CHƯƠNG TRÌNH KIỂM TOÁN.
Quá trình này thường bao gồm việc lập kế hoạch sơ bộ cho các khoản mục được kiểm toán, lập kế hoạch và thiết kế chương trình kiểm toán, cụ thể là : 1. Kế hoạch sơ bộ.
Việc lập kế hoạch sơ bộ bao gồm nhiều bước :
1.1. Phân chia tổng thể báo cáo tài chính thành những bộ phận, hay những khoản mục cần kiểm toán.
1.2. Xác định mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán
1.3. Hoạch định phương hướng áp dụng các kỹ thuật kiểm toán cho các khoản mục
2. Kế hoạch kiểm toán.
Kế hoạch kiểm toan thường bao gồm các nội dung như sau :
− Mô tả về tình hình của khách hàng, như là đặc điểm kinh doanh, cơ cấu tổ chức, hệ thống kiểm soát nội bộ, đánh giá sơ bộ về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát ...
− Mục đích kiểm toán.
− Đánh giá sơ bộ về mức trọng yếu.
− Nội dung, thời gian và trình tự kiểm toán : những công việc cần tiến hành, thời hạn thực hiện các thủ tục kiểm toán đặc biệt − ví dụ như quan sát kiểm kê tồn kho, thư xác nhận ...
− Những công việc cần phân công cho nhân viên của khách hàng thực hiện.
− Yêu cầu nhân lực cho cuộc kiểm toán.
− Thời hạn hoàn thành.
3. Chương trình kiểm toán.
3.1. Khái niệm.
“ Chương trình kiểm toán là tập hợp những hướng dẫn cho các thành viên tham gia kiểm toán, và là phương tiện để kiểm tra việc thực hiện công việc. Chương trình kiểm toán cũng có thể bao gồm những mục tiêu kiểm toán cho từng khoản mục, và ước tính thời gian cần thiết để kiểm tra từng khoản mục, hay để thực hiện từng thủ tục kiểm toán” (Đoạn 10 ISA 310 – Lập kế hoạch kiểm toán).
Thiết lập được một chương trình kiểm toán thích hợp sẽ giúp kiểm toán viên đạt được mức thỏa mãn trong kiểm toán với chi phí và thời gian kiểm toán hợp lý.
Các thủ tục kiểm toán được thiết kế trong chương trình kiểm toán mẫu bao gồm hai loại thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản. Sau đây ta nghiên cứu thêm về các thử nghiệm cơ bản, những cơ sở dẫn liệu và các mục tiêu kiểm toán.
3.2. Thử nghiệm cơ bản.
Là thử nghiệm dùng để thu thập bằng chứng về những sai lệch trọng yếu trong báo cáo tài chính. Nó bao gồm hai loại thử nghiệm chính là :
a- Thử nghiệm chi tiết : là việc kiểm tra trực tiếp các nghiệp vụ hay các số dư, gồm co :
* Kiểm tra nghiệp vụ : là kiểm tra chi tiết một số ít hay toàn bộ nghiệp vụ phát sinh để xem xét về mức độ trung thực của các khoản mục. Loại kiểm tra này được sử dụng khi mà số phát sinh của tài khoản ít, các tài khoản không có số dư hay trong các trường hợp bất thường. Thử nghiệm này được thực hiện như sau : trước hết kiểm toán viên sẽ chọn các nghiệp vụ cần kiểm tra ; sau đó kiểm tra chi tiết về các tài liệu, chứng từ của các nghiệp vụ đó, và xem xét quá trình luân chuyển của chúng qua các tài khoản ; cuối cùng kiểm toán viên đánh giá và xá c định số dư cuối kỳ.
* Kiểm tra số dư : là kiểm tra để đánh giá về mức độ trung thực của số dư các tài khoản có nhiều nghiệp vụ phát sinh.
Thử nghiệm này được thực hiện như sau : đầu tiên kiểm toán viên phân tích số d ư ra thành từng bộ phận, hay theo từng đối tượng ; sau đó chọn mẫu để kiểm tra và đối chiếu giữa các tài liệu, sổ sách với nhau, và đối chiếu với những tài liệu thu thập được từ các đệ tam nhân ; cuối cùng kiểm toán viên đánh giá kết quả và xác định số dư cuối kỳ.
b. Thủ tục phân tích : là việc so sánh các thông tin tài chính, các chỉ số, các tỷ lệ, để phát hiện và nghiên cứu về các trường hợp bất thường.
Mục tiêu chính của thủ tục phân tích là giúp cho kiểm toán viên hiểu rõ về hoạt động kinh doanh của khách hàng, xác định các trường hợp bất thường, và giới hạn phạm vi kiểm tra chi tiết.
3.3. Cơ sở dẫn liệu và mục tiêu kiểm toán tổng quát.
Chương III đã trình bày về các cơ sở dẫn liệu và dựa vào đó kiểm toán viên sẽ xác định các mục tiêu kiểm toán và xây dựng các thủ tục kiểm toán. Dưới đây là một cách có thể sử dụng :
a-Hiện hữu và phát sinh : Kiểm toán viên có trách nhiệm thu thập bằng chứng chứng minh về sự hiện hữu của các tài sản và nợ phải trả bằng nhiều kỹ thuật khác nhau. Riêng với doanh thu và chi phí, kiểm toán viên cần xác minh xem các nghiệp vụ có thực sự phát sinh hay không ?
b-Quyền và nghĩa vu : Đối với một số tài sản, quyền sở hữu được kiểm tra đồng thời với sự hiện hữu, thí dụ như tiền gởi ngân hàng. Nhưng có những tài sản mà sự hiện hữu và quyền sở hữu không gắn liền với nhau, như đất đai, nhà xưởng, phương tiện vận tải ...
Riêng đối với các khoản nợ phải trả, kiểm toán viên cũng phải xem có phải thực sự là nghĩa vụ của đơn vị hay không ?
c-Đầy đủ : Kiểm toán viên cần thu thập bằng chứng để chứng minh là mọi nghiệp vụ, tài sản, công nợ đều được ghi chép và phản ánh đầy đủ trong báo cáo tài chính. Vấn đề này khá phức tạp, và đòi hỏi kiểm toán viên sử dụng phối hợp nhiều kỹ thuật kiểm tra.
d-Đánh giá : Kiểm toán viên cần thu thập bằng chứng để xem tài sản, công nợ và nghiệp vụ có được đánh giá đúng theo những chuẩn mực kế toán hiện hành hay không ?
e-Ghi chép chính xác : Số liệu tổng hợp của một khoản mục thường bao gồm nhiều đối tượng chi tiết. Vì thế, trước khi kiểm tra từng đối tượng chi tiết, kiểm toán viên cần rà soát lại quá trình tính toán, tổng cộng, lũy kế. Ngoài ra, kiểm toán viên cần đối chiếu về sự thống nhất giữa số liệu trên các sổ chi tiết và tổng hợp, giữa sổ sách và báo cáo tài chính.
f-Trình bày và công bố : Các nhà quản lý có trách nhiệm phản ánh trung thực về tình hình tài chính, kết quả hoạt động và trình bày đầy đủ các vấn đề trọng yếu trên các báo cáo tài chính theo đúng những chuẩn mực hay chế độ kế toán. Trên cơ sở các mục tiêu kiểm toán tổng quát nêu trên, khi thiết kế chương trình kiểm toán của từng khoản mục hay chu trình nghiệp vụ, kiểm toán viên sẽ xác định những mục tiêu kiểm toán riêng biệt, và đề ra những thủ tục kiểm toán cần thiết cho từng khoản mục hay chu trình nghiệp vụ có liên quan.
1- Xác định mức trọng yếu.
1.1- Khái niệm.
VSA 200 - Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán báo cáo tài chính giải thích : “ Trọng yếu : là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong báo cáo tài chính. Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hay thiếu chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính. Mức độ trọng yếu tùy thuộc vào tầm quan trọng của thông tin hay của sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Tính trọng yếu của thông tin phải được xem xét trên cả tiêu chuẩn định lượng và định tính.”
1.2- Phương pháp xác định mức trọng yếu :
Xác định mức trọng yếu là việc xét đoán mang tính nghề nghiệp của kiểm toán viên. Để làm được điều này, họ cần xem xét trên cả hai mặt định lượng và định tính. Về định lượng, thông thường một sai phạm được xem là trọng yếu nếu nó vượt quá một giới hạn nhất định.
| Vị trí của khoản mục | Không trọng yếu | Có thể trọng yếu | Chắc chắn trọng yếu |
| Báo cáo kết quả kinh doanh | Dưới 5% lãi trước thuế | Từ 5% đến 10% lãi trước thuế | Trên 10% lãi trước thuế |
| Bảng cân đối kế toán | Dưới 10% tài sản | Từ 10% đến 15% tài sản | Trên 15% tài sản |
Ngoài ra, kiểm toán viên cần xem xet tính trọng yếu ở mức độ tổng thể của báo cáo tài chính, và mức độ từng khoản mục, hay từng loại nghiệp vụ.
1.3- Quy trình vận dụng khái niệm trọng yếu :
Trong kiểm toán, quy trình vận dụng khái niệm trọng yếu thường g ồm năm bước, trong đó hai bước đầu là thuộc giai đoạn lập kế hoạch, còn ba bước kế tiếp thuộc về hai giai đoạn sau, cụ thể như sau :
Bước 1- Ước tính ban đầu về mức trọng yếu.
Bước 2 - Phân phối ước tính ban đầu về mức trọng yếu cho các khoản mục, hay các bộ phận của báo cáo tài chính.
Bước 3 - Ước tính sai sót trong từng khoản mục.
Bước 4 - Ước tính mức sai sót tổng hợp.
Bước 5 - So sánh sai sót dự kiến của mọi khoản mục với ước tính ban đầu về mức trọng yếu, hoặc với mức ước tính được điều chỉnh.
2. Đánh giá rủi ro kiểm toán.
Như đã nghiên cứu là bất kỳ cuộc kiểm toán nào cũng đều có những hạn chế tiềm tàng, xuất phát từ nhiều nguyên nhân khác nhau, chẳng hạn như do :
− Kiểm toán viên thường chỉ lấy mẫu để kiểm tra, chứ không kiểm tra toàn bộ,
− Việc thu thập các bằng chứng kiểm toán là do kiểm toán viên cần dựa vào đó để thuyết phục, chứ không phải nhằm chứng minh số liệu của báo cáo tài chính là tuyệt đối chính xác.
− Các gian lận thường khó phát hiện hơn là các sai sót v.v ...
Chính vì thế mà khả năng để kiểm toán viên nhận xét không xác đáng về báo cáo tài chính là điều luôn có thể xảy ra. Vấn đề cần đặt ra là phải tìm cách giới hạn khả năng đó ở mức độ chấp nhận được, bằng cách lập kế hoạch kiểm toán và điều hành cuộc kiểm toán một cách phù hợp. Xuất phát từ điều đó mà khái niệm rủi ro kiểm toán được nêu ra.
2.1- Rủi ro kiểm toán :
“Rủi ro kiểm toán là rủi ro khi kiểm toán viên cho ý kiến kiểm toán không đúng vì có những sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính. Rủi ro này bao gồm ba yếu tố là rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện.” (Đoạn 3 ISA 400 - Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ).
a. Rủi ro tiềm tàng. “ Rủi ro tiềm tàng là khả năng có sai sót trọng yếu trong số dư của tài khoản hay một loại nghiệp vụ, những sai sót này có thể riêng lẻ, hoặc có thể kết hợp với các sai sót ở các số dư, hay các nghiệp vụ khác, với giả định rằng không có kiểm soát nội bộ.” (Đoạn 4 ISA 400).
b. Rủi ro kiểm soát. “ Rủi ro kiểm soát là rủi ro mà sự trình bày sai trong số dư của tài khoản hay một loại nghiệp vụ, những sai sót này có thể là trọng yếu nếu xét riêng lẻ, hoặc kết hợp với các sai sót ở những số dư hay loại nghiệp vụ khác, mà không được hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ ngăn chặn, hoặc phát hiện để điều chỉnh kịp thời.” (Đoạn 5 ISA 400).
c. Rủi ro phát hiện.
“ Rủi ro phát hiện là rủi ro khi mà các thử nghiệm cơ bản của kiểm toán viên đã không phát hiện được các sai sót hiện hữu trên số dư tài khoản, hoặc các loại nghiệp vụ, những sai sót này có thể là trọng yếu nếu xét riêng lẻ, hoặc kết hợp với các sai sót ở các số dư hay loại nghiệp vụ khác.” (Đoạn 6 ISA 400).
2.2. Mối quan hệ giữa các loại rủi ro.
Ta có thể nghiên cứu mối quan hệ trên thông qua hình vẽ mô tả về biện pháp ngăn chặn các loại rủi ro 2 như sau :
2.3. Đánh giá rủi ro.
Tương tự như việc nghiên cứu về tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán cũng được xem xét ở hai mức độ toàn bộ báo cáo tài chính và từng khoản mục :
* Ở mức độ toàn bộ báo cáo tài chính : Việc đánh giá rủi ro kiểm toán được tiến hành dựa trên những thông tin thu thập được về đặc điểm và tình hình hoạt động kinh doanh, kinh nghiệm kiểm toán, sự xuất hiện của những nhân tố làm gia tăng khả năng gian lận và sai sót. Sự đánh giá này sẽ giúp cho kiểm toán viên xác định tỷ lệ rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được, và hình thành chiến lược chung về kiểm toán.
* Ở mức độ khoản mục, hay bộ phận : Dựa vào mức độ rủi ro chấp nhận được đã dự kiến cho từng khoản mục, kiểm toán viên sẽ thiết kế chương trình kiểm toán chi tiết.
2.4. Mô hình rủi ro kiểm toán và ma trận rủi ro phát hiện.
Việc nhận thức và đánh giá rủi ro rất quan trọng, nên vào đầu thập niên 80, tại một số quốc gia thì người ta đã thiết lập mô hình rủi ro kiểm toán, mô hình đó được biểu thị bởi công thức sau đây :
CR (Control risk) : rủi ro kiểm soát.
DR (Detection risk) : rủi ro phát hiện.
Để giúp kiểm toán viên ước tính về mức độ rủi ro phát hiện có thể chấp nhận được dựa trên sự đánh giá rủi ro kiểm soát và rủi ro tiềm tàng, phụ lục của ISA 400 đã trình bày mối liên hệ giữa các bộ phận của rủi ro kiểm toán nhằm cho thấy sự thay đổi của rủi ro phát hiện như sau :
3. Quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán.
Qua nghiên cứu, ta nhận thấy trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ chặt chẽ với nhau. Nếu mức sai sót có thể chấp nhận được tăng lên, rõ ràng là rủi ro kiểm toán sẽ giảm xuống ; nói cách khác, khi nào kiểm toán viên tăng giá trị sai sót có thể bỏ qua, lúc đó khả năng có sai sót trọng yếu sẽ giảm. Ngược lại, nếu giảm mức sai sót có thể chấp nhận được, lúc đó rủi ro kiểm toán sẽ tăng lên. Việc nắm vững các mối quan hệ trên rất hữu ích, vì nó sẽ giúp cho kiểm toán viên xác định nội dung, phạm vi, và thời gian của các thủ tục kiểm toán, cũng như giúp kiểm toán viên điều chỉnh kế hoạch và chương trình làm việc.
IV- XÂY DỰNG KẾ HOẠCH VÀ CHƯƠNG TRÌNH KIỂM TOÁN.
Quá trình này thường bao gồm việc lập kế hoạch sơ bộ cho các khoản mục được kiểm toán, lập kế hoạch và thiết kế chương trình kiểm toán, cụ thể là : 1. Kế hoạch sơ bộ.
Việc lập kế hoạch sơ bộ bao gồm nhiều bước :
1.1. Phân chia tổng thể báo cáo tài chính thành những bộ phận, hay những khoản mục cần kiểm toán.
1.2. Xác định mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán
1.3. Hoạch định phương hướng áp dụng các kỹ thuật kiểm toán cho các khoản mục
2. Kế hoạch kiểm toán.
Kế hoạch kiểm toan thường bao gồm các nội dung như sau :
− Mô tả về tình hình của khách hàng, như là đặc điểm kinh doanh, cơ cấu tổ chức, hệ thống kiểm soát nội bộ, đánh giá sơ bộ về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát ...
− Mục đích kiểm toán.
− Đánh giá sơ bộ về mức trọng yếu.
− Nội dung, thời gian và trình tự kiểm toán : những công việc cần tiến hành, thời hạn thực hiện các thủ tục kiểm toán đặc biệt − ví dụ như quan sát kiểm kê tồn kho, thư xác nhận ...
− Những công việc cần phân công cho nhân viên của khách hàng thực hiện.
− Yêu cầu nhân lực cho cuộc kiểm toán.
− Thời hạn hoàn thành.
3. Chương trình kiểm toán.
3.1. Khái niệm.
“ Chương trình kiểm toán là tập hợp những hướng dẫn cho các thành viên tham gia kiểm toán, và là phương tiện để kiểm tra việc thực hiện công việc. Chương trình kiểm toán cũng có thể bao gồm những mục tiêu kiểm toán cho từng khoản mục, và ước tính thời gian cần thiết để kiểm tra từng khoản mục, hay để thực hiện từng thủ tục kiểm toán” (Đoạn 10 ISA 310 – Lập kế hoạch kiểm toán).
Thiết lập được một chương trình kiểm toán thích hợp sẽ giúp kiểm toán viên đạt được mức thỏa mãn trong kiểm toán với chi phí và thời gian kiểm toán hợp lý.
Các thủ tục kiểm toán được thiết kế trong chương trình kiểm toán mẫu bao gồm hai loại thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản. Sau đây ta nghiên cứu thêm về các thử nghiệm cơ bản, những cơ sở dẫn liệu và các mục tiêu kiểm toán.
3.2. Thử nghiệm cơ bản.
Là thử nghiệm dùng để thu thập bằng chứng về những sai lệch trọng yếu trong báo cáo tài chính. Nó bao gồm hai loại thử nghiệm chính là :
a- Thử nghiệm chi tiết : là việc kiểm tra trực tiếp các nghiệp vụ hay các số dư, gồm co :
* Kiểm tra nghiệp vụ : là kiểm tra chi tiết một số ít hay toàn bộ nghiệp vụ phát sinh để xem xét về mức độ trung thực của các khoản mục. Loại kiểm tra này được sử dụng khi mà số phát sinh của tài khoản ít, các tài khoản không có số dư hay trong các trường hợp bất thường. Thử nghiệm này được thực hiện như sau : trước hết kiểm toán viên sẽ chọn các nghiệp vụ cần kiểm tra ; sau đó kiểm tra chi tiết về các tài liệu, chứng từ của các nghiệp vụ đó, và xem xét quá trình luân chuyển của chúng qua các tài khoản ; cuối cùng kiểm toán viên đánh giá và xá c định số dư cuối kỳ.
* Kiểm tra số dư : là kiểm tra để đánh giá về mức độ trung thực của số dư các tài khoản có nhiều nghiệp vụ phát sinh.
Thử nghiệm này được thực hiện như sau : đầu tiên kiểm toán viên phân tích số d ư ra thành từng bộ phận, hay theo từng đối tượng ; sau đó chọn mẫu để kiểm tra và đối chiếu giữa các tài liệu, sổ sách với nhau, và đối chiếu với những tài liệu thu thập được từ các đệ tam nhân ; cuối cùng kiểm toán viên đánh giá kết quả và xác định số dư cuối kỳ.
b. Thủ tục phân tích : là việc so sánh các thông tin tài chính, các chỉ số, các tỷ lệ, để phát hiện và nghiên cứu về các trường hợp bất thường.
Mục tiêu chính của thủ tục phân tích là giúp cho kiểm toán viên hiểu rõ về hoạt động kinh doanh của khách hàng, xác định các trường hợp bất thường, và giới hạn phạm vi kiểm tra chi tiết.
3.3. Cơ sở dẫn liệu và mục tiêu kiểm toán tổng quát.
Chương III đã trình bày về các cơ sở dẫn liệu và dựa vào đó kiểm toán viên sẽ xác định các mục tiêu kiểm toán và xây dựng các thủ tục kiểm toán. Dưới đây là một cách có thể sử dụng :
a-Hiện hữu và phát sinh : Kiểm toán viên có trách nhiệm thu thập bằng chứng chứng minh về sự hiện hữu của các tài sản và nợ phải trả bằng nhiều kỹ thuật khác nhau. Riêng với doanh thu và chi phí, kiểm toán viên cần xác minh xem các nghiệp vụ có thực sự phát sinh hay không ?
b-Quyền và nghĩa vu : Đối với một số tài sản, quyền sở hữu được kiểm tra đồng thời với sự hiện hữu, thí dụ như tiền gởi ngân hàng. Nhưng có những tài sản mà sự hiện hữu và quyền sở hữu không gắn liền với nhau, như đất đai, nhà xưởng, phương tiện vận tải ...
Riêng đối với các khoản nợ phải trả, kiểm toán viên cũng phải xem có phải thực sự là nghĩa vụ của đơn vị hay không ?
c-Đầy đủ : Kiểm toán viên cần thu thập bằng chứng để chứng minh là mọi nghiệp vụ, tài sản, công nợ đều được ghi chép và phản ánh đầy đủ trong báo cáo tài chính. Vấn đề này khá phức tạp, và đòi hỏi kiểm toán viên sử dụng phối hợp nhiều kỹ thuật kiểm tra.
d-Đánh giá : Kiểm toán viên cần thu thập bằng chứng để xem tài sản, công nợ và nghiệp vụ có được đánh giá đúng theo những chuẩn mực kế toán hiện hành hay không ?
e-Ghi chép chính xác : Số liệu tổng hợp của một khoản mục thường bao gồm nhiều đối tượng chi tiết. Vì thế, trước khi kiểm tra từng đối tượng chi tiết, kiểm toán viên cần rà soát lại quá trình tính toán, tổng cộng, lũy kế. Ngoài ra, kiểm toán viên cần đối chiếu về sự thống nhất giữa số liệu trên các sổ chi tiết và tổng hợp, giữa sổ sách và báo cáo tài chính.
f-Trình bày và công bố : Các nhà quản lý có trách nhiệm phản ánh trung thực về tình hình tài chính, kết quả hoạt động và trình bày đầy đủ các vấn đề trọng yếu trên các báo cáo tài chính theo đúng những chuẩn mực hay chế độ kế toán. Trên cơ sở các mục tiêu kiểm toán tổng quát nêu trên, khi thiết kế chương trình kiểm toán của từng khoản mục hay chu trình nghiệp vụ, kiểm toán viên sẽ xác định những mục tiêu kiểm toán riêng biệt, và đề ra những thủ tục kiểm toán cần thiết cho từng khoản mục hay chu trình nghiệp vụ có liên quan.
