I. NỘI DUNG VÀ ĐẶC ĐIỂM CỦA KHOẢN MỤC :
1. Nội dung.
Hàng tồn kho là tài sản lưu động của doanh nghiệp biểu hiện dưới hình thái vật chất. Chúng bao gồm nhiều loại, như nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, sản phẩm dở dang, thành phẩm, hàng hóa. Ngoài ra, hàng tồn kho còn bao gồm hàng đang đi đường và hàng gửi bán, đó là những vật tư, hàng hóa thuộc quyền sở hữu của đơn vị nhưng vì các lý do khác nhau nên không nằm tại kho của đơn vị. Hàng tồn kho thuộc Tài sản lưu động trong Bảng cân đối kế toán, và được trình bày theo giá thấp hơn giữa giá lịch sử và giá trị thuần có thể thực hiện. Số liệu này được chi tiết thành giá lịch sử của từng loại hàng tồn kho và tổng số dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Giá vốn hàng bán là giá vốn của thành phẩm, hàng hóa, lao vụ cung cấp trong kỳ, được trình bày trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
2- Đặc điểm.
Trong nhiều doanh nghiệp, hàng tồn kho thường được đánh giá là một khoản mục trọng yếu và có rủi ro tiềm tàng cao, vì những lý do sau :
- Hàng tồn kho thường chiếm tỷ trọng lớn trong tổng tài sản của đơn vị và thường là khoản mục lớn nhất trong tài sản lưu động của doanh nghiệp, đặc biệt là đối với doanh nghiệp thương mại. Những sai sót trên khoản mục hàng tồn kho thường dẫn đến những sai sót trọng yếu về chi phí và kết quả kinh doanh. Nếu hàng tồn kho bị đánh giá sai lệch sẽ ảnh hưởng trọng yếu đến mức độ trung thực và hợp lý của các báo cáo tài chính.
- Số lượng và chủng loại hàng tồn kho rất phong phú, số lượng nghiệp vụ phát sinh trong kỳ rất nhiều với giá trị lớn và liên quan đến nhiều loại chứng từ. Do đó việc quản lý và ghi chép hàng tồn kho rất phức tạp.
- Hàng tồn kho có khả năng bị giảm giá trị so với giá trị sổ sách rất nhiều do hao mòn hữu hình và vô hình, nên dễ bị rớt giá, bị hư hỏng hay lỗi thời … Vì thế mà việc đánh giá hàng tồn kho thường phức tạp, giá trị hàng tồn kho có thể không được điều chỉnh thích hợp và bị trình bày sai lệch trên báo cáo tài chính, chẳng hạn như lập các khoản dự phòng giảm giá không đúng theo quy định.
- Hàng tồn kho thường được bố trí ở các vị trí, địa điểm khác nhau, thậm chí có thể rất phân tán ở nhiều bộ phận, và lại do rất nhiều người ở những bộ phận khác nhau quản lý.
- Có nhiều phương pháp khác nhau để đánh giá hàng tồn kho, và với mỗi phương pháp thì giá trị hàng tồn kho sẽ khác nhau nên tất nhiên sẽ dẫn đến lợi nhuận khác nhau.
- Việc khóa sổ hàng tồn kho cần bảo đảm rằng đã chia cắt niên độ đúng đắn để không ảnh hưởng đến báo cáo tài chính, nhất là tại các đơn vị áp dụng phương pháp kiểm kê định kỳ.
3. Mục tiêu kiểm toán.
- Hàng tồn kho thật sự có và thuộc quyền sở hữu của đơn vị (Hiện hữu và quyền sở hữu).
- Hàng tồn kho được đánh giá đúng theo giá thấp hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện (Đánh giá).
- Số liệu chi tiết hàng tồn kho được tính toán chính xác và thống nhất giữa sổ cái và sổ chi tiết (Sự ghi chép chính xác).
- Tất cả hàng tồn kho đều được ghi chép và báo cáo (Đầy đủ).
- Trình bày và khai báo hàng tồn kho đầy đủ và đúng đắn (Trình bày và công bố).
II- KIỂM SOÁT NỘI BỘ ĐỐI VỚI HÀNG TỒN KHO.
1. Mục đích kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho.
Kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho bao gồm :
• Kiểm soát vật chất : Việc sử dụng các khu vực, kho hàng riêng biệt hạn chế ra vào kho nguyên liệu hàng hóa, sản phẩm dở dang, thành phẩm là một thủ tục kiểm soát chủ yếu để bảo vệ tài sản.Ngoài ra, trong nhiều trường hợp thì sự phân chia trách nhiệm cụ thể trong quản lý hàng tồn kho cho những cá nhân cũng hết sức cần thiết.
• Kiểm soát quá trình ghi chép : Các chứng từ được đánh số trước, được xét duyệt trước khi cho phép hàng hóa vận động sẽ có tác dụng bảo vệ tài sản. Mặt khác quá trình ghi chép sổ sách tồn kho cần phải tách biệt với những người bảo vệ, quản lý tài sản. Sổ sách tổng hợp và chi tiết hàng hóa tồn kho phải theo dõi được cả về giá trị, số lượng, chất lượng của tồn kho cuối kỳ, cũng như phải tách biệt trách nhiệm của các bộ phận quản lý để có cơ sở điều tra khi phát sinh chênh lệch giữa kiểm kê và sổ sách.
2. Các thủ tục kiểm soát vật chất.
*Sự phân chia trách nhiệm :
Bao gồm việc áp dụng nguyên tắc phân công phân nhiệm và bất kiêm nhiệm nhằm ngăn chặn sự gian lận.
*Các chính sách mua hàng :
Bao gồm các chính sách về đặt hàng, giá cả và chất lượng hàng mua, về việc lựa chọn người bán …
*Thiết lập thủ tục kiểm soát mua hàng :
Mỗi khi có nhu cầu mua hàng, các bộ phận có liên quan sẽ soạn thảo phiếu đề nghị mua hàng và gửi cho bộ phận mua hàng. Đây là phiếu yêu cầu cung ứng hàng của một bộ phận nào đó.
*Lập đơn đặt hàng :
Căn cứ theo phiếu đề nghị mua hàng, bộ phận mua hàng sẽ phê chuẩn trên cơ sở xem xét nhu cầu và lựa chọn nhà cung cấp phù hợp với chính sách của đơn vị. Sau đó, bộ phận này tiến hành lập đơn đặt hàn g và gửi cho nhà cung cấp.
*Kiểm soát việc nhận hàng :
Khi tiếp nhận, bộ phận nhận hàng phải kiểm tra về mẫu mã, số lượng, thời gian hàng đến và các điều kiện khác để lập báo cáo nhận hàng.
Báo cáo nhận hàng (hoặc phiếu nhập kho) là bằng chứng về việc nhận hàng và kiểm tra hàng hóa, và dùng để theo dõi thanh toán. Sau đó, báo cáo này thường sẽ được gửi cho bộ phận mua hàng, bộ phận kho và kế toán nợ phải trả.
*Bảo quản hàng hóa và xuất kho :
Từ khi nhận về, hàng được tồn trữ tại kho cho đến khi xuất ra để sản xuất hoặc bán, do đó cần phải xác lập quy trình bảo quản tồn trữ để giảm hao hụt, không bị mất phẩm chất và giảm thiểu chi phí tồn kho … Chứng từ cần thiết để xuất kho sản xuất là phiếu xin lĩnh vật tư được người phụ trách tại những bộ phận sản xuất lập căn cứ vào nhu cầu.
* Kiểm soát quá trình sản xuất sản phẩm :
Tại nhiều nơi, người ta lập riêng một bộ phận kiểm soát sản xuất, bộ phận này có trách nhiệm xác định sản lượng, chủng loại, chất lượng sản phẩm … Tại các phân xưởng sản xuất khác nhau, cần phải thiết lập các nội quy và quy trình sản xuất để theo dõi sản lượng, kiểm soát chất lượng, kiểm soát phế liệu. Trong mọi đơn vị có hoạt động sản xuất chế biến thì kiểm soát nội bộ đối với kế toán chi phí là một phần quan trọng của chức năng sản xuất. *Kiểm soát kho thành phẩm :
Khi sản phẩm hoàn thành, các phân xưởng sản xuất sẽ chuyển sang cho kho thành phẩm, tại đây cần phải có những quy chế bảo quản và tồn trữ. *Kiểm soát quá trình tiêu thụ :
Quá trình kiểm soát này đã được trình bày trong chương VIII - Kiểm toán nợ phải thu khách hàng và nghiệp vụ bán hàng.
*Kiểm kê hàng tồn kho và xử lý chênh lệch :
Chế độ kế toán quy định hàng năm phải kiểm kê kho hàng ít nhất một lần vào cuối năm. Việc kiểm kê phải do những người có trách nhiệm thực hiện. Mọi chênh lệch giữa số liệu kiểm kê thực tế với sổ sách phải được điều tra và xử lý thỏa đáng.
3. Kiểm soát về quá trình ghi chép.
• Hệ thống kế toán chi tiết hàng tồn kho.
Để thực hiện quá trình ghi chép hàng tồn kho, doanh nghiệp có thể sử dụng phương pháp kê khai thường xuyên hay kiểm kê định kỳ, trong đó kê khai thường xuyên được xem là một yếu tố quan trọng để kiểm soát nội bộ hữu hiệu hàng tồn kho.
• Hệ thống kế toán chi phí và tính giá thành sản phẩm.
Đối với doanh nghiệp sản xuất, để kiểm soát nội bộ hữu hiệu thì cần phải tổ chức công tác kế toán chi phí và tính giá thành sản phẩm. Về cơ bản có hai phương pháp kế toán chi phí là xác định chi phí theo công việc và xác định theo quy trình sản xuất. Các chứng từ và sổ sách tương ứng được lập bao gồm :
- Báo cáo sản xuất và báo cáo sản phẩm hỏng : Phản ánh sự vận động của nguyên liệu trong sản xuất, và giúp xác định chính xác chi phí của quy trình sản xuất.
- Sổ sách kế toán chi phí : Gồm sổ cái, bảng điều chỉnh, bảng phân bổ và báo cáo tập hợp chi phí nguyên vật liệu, lao động và sản xuất chung – theo công việc hay theo quy trình sản xuất. Khi hoàn thành công việc hoặc sản phẩm, căn cứ theo các báo cáo của phân xưởng sản xuất, các chi phí liên quan được kết chuyển từ sản phẩm dở dang qua thành phẩm.
1. Nội dung.
Hàng tồn kho là tài sản lưu động của doanh nghiệp biểu hiện dưới hình thái vật chất. Chúng bao gồm nhiều loại, như nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, sản phẩm dở dang, thành phẩm, hàng hóa. Ngoài ra, hàng tồn kho còn bao gồm hàng đang đi đường và hàng gửi bán, đó là những vật tư, hàng hóa thuộc quyền sở hữu của đơn vị nhưng vì các lý do khác nhau nên không nằm tại kho của đơn vị. Hàng tồn kho thuộc Tài sản lưu động trong Bảng cân đối kế toán, và được trình bày theo giá thấp hơn giữa giá lịch sử và giá trị thuần có thể thực hiện. Số liệu này được chi tiết thành giá lịch sử của từng loại hàng tồn kho và tổng số dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Giá vốn hàng bán là giá vốn của thành phẩm, hàng hóa, lao vụ cung cấp trong kỳ, được trình bày trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
2- Đặc điểm.
Trong nhiều doanh nghiệp, hàng tồn kho thường được đánh giá là một khoản mục trọng yếu và có rủi ro tiềm tàng cao, vì những lý do sau :
- Hàng tồn kho thường chiếm tỷ trọng lớn trong tổng tài sản của đơn vị và thường là khoản mục lớn nhất trong tài sản lưu động của doanh nghiệp, đặc biệt là đối với doanh nghiệp thương mại. Những sai sót trên khoản mục hàng tồn kho thường dẫn đến những sai sót trọng yếu về chi phí và kết quả kinh doanh. Nếu hàng tồn kho bị đánh giá sai lệch sẽ ảnh hưởng trọng yếu đến mức độ trung thực và hợp lý của các báo cáo tài chính.
- Số lượng và chủng loại hàng tồn kho rất phong phú, số lượng nghiệp vụ phát sinh trong kỳ rất nhiều với giá trị lớn và liên quan đến nhiều loại chứng từ. Do đó việc quản lý và ghi chép hàng tồn kho rất phức tạp.
- Hàng tồn kho có khả năng bị giảm giá trị so với giá trị sổ sách rất nhiều do hao mòn hữu hình và vô hình, nên dễ bị rớt giá, bị hư hỏng hay lỗi thời … Vì thế mà việc đánh giá hàng tồn kho thường phức tạp, giá trị hàng tồn kho có thể không được điều chỉnh thích hợp và bị trình bày sai lệch trên báo cáo tài chính, chẳng hạn như lập các khoản dự phòng giảm giá không đúng theo quy định.
- Hàng tồn kho thường được bố trí ở các vị trí, địa điểm khác nhau, thậm chí có thể rất phân tán ở nhiều bộ phận, và lại do rất nhiều người ở những bộ phận khác nhau quản lý.
- Có nhiều phương pháp khác nhau để đánh giá hàng tồn kho, và với mỗi phương pháp thì giá trị hàng tồn kho sẽ khác nhau nên tất nhiên sẽ dẫn đến lợi nhuận khác nhau.
- Việc khóa sổ hàng tồn kho cần bảo đảm rằng đã chia cắt niên độ đúng đắn để không ảnh hưởng đến báo cáo tài chính, nhất là tại các đơn vị áp dụng phương pháp kiểm kê định kỳ.
3. Mục tiêu kiểm toán.
- Hàng tồn kho thật sự có và thuộc quyền sở hữu của đơn vị (Hiện hữu và quyền sở hữu).
- Hàng tồn kho được đánh giá đúng theo giá thấp hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện (Đánh giá).
- Số liệu chi tiết hàng tồn kho được tính toán chính xác và thống nhất giữa sổ cái và sổ chi tiết (Sự ghi chép chính xác).
- Tất cả hàng tồn kho đều được ghi chép và báo cáo (Đầy đủ).
- Trình bày và khai báo hàng tồn kho đầy đủ và đúng đắn (Trình bày và công bố).
II- KIỂM SOÁT NỘI BỘ ĐỐI VỚI HÀNG TỒN KHO.
1. Mục đích kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho.
Kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho bao gồm :
• Kiểm soát vật chất : Việc sử dụng các khu vực, kho hàng riêng biệt hạn chế ra vào kho nguyên liệu hàng hóa, sản phẩm dở dang, thành phẩm là một thủ tục kiểm soát chủ yếu để bảo vệ tài sản.Ngoài ra, trong nhiều trường hợp thì sự phân chia trách nhiệm cụ thể trong quản lý hàng tồn kho cho những cá nhân cũng hết sức cần thiết.
• Kiểm soát quá trình ghi chép : Các chứng từ được đánh số trước, được xét duyệt trước khi cho phép hàng hóa vận động sẽ có tác dụng bảo vệ tài sản. Mặt khác quá trình ghi chép sổ sách tồn kho cần phải tách biệt với những người bảo vệ, quản lý tài sản. Sổ sách tổng hợp và chi tiết hàng hóa tồn kho phải theo dõi được cả về giá trị, số lượng, chất lượng của tồn kho cuối kỳ, cũng như phải tách biệt trách nhiệm của các bộ phận quản lý để có cơ sở điều tra khi phát sinh chênh lệch giữa kiểm kê và sổ sách.
2. Các thủ tục kiểm soát vật chất.
*Sự phân chia trách nhiệm :
Bao gồm việc áp dụng nguyên tắc phân công phân nhiệm và bất kiêm nhiệm nhằm ngăn chặn sự gian lận.
*Các chính sách mua hàng :
Bao gồm các chính sách về đặt hàng, giá cả và chất lượng hàng mua, về việc lựa chọn người bán …
*Thiết lập thủ tục kiểm soát mua hàng :
Mỗi khi có nhu cầu mua hàng, các bộ phận có liên quan sẽ soạn thảo phiếu đề nghị mua hàng và gửi cho bộ phận mua hàng. Đây là phiếu yêu cầu cung ứng hàng của một bộ phận nào đó.
*Lập đơn đặt hàng :
Căn cứ theo phiếu đề nghị mua hàng, bộ phận mua hàng sẽ phê chuẩn trên cơ sở xem xét nhu cầu và lựa chọn nhà cung cấp phù hợp với chính sách của đơn vị. Sau đó, bộ phận này tiến hành lập đơn đặt hàn g và gửi cho nhà cung cấp.
*Kiểm soát việc nhận hàng :
Khi tiếp nhận, bộ phận nhận hàng phải kiểm tra về mẫu mã, số lượng, thời gian hàng đến và các điều kiện khác để lập báo cáo nhận hàng.
Báo cáo nhận hàng (hoặc phiếu nhập kho) là bằng chứng về việc nhận hàng và kiểm tra hàng hóa, và dùng để theo dõi thanh toán. Sau đó, báo cáo này thường sẽ được gửi cho bộ phận mua hàng, bộ phận kho và kế toán nợ phải trả.
*Bảo quản hàng hóa và xuất kho :
Từ khi nhận về, hàng được tồn trữ tại kho cho đến khi xuất ra để sản xuất hoặc bán, do đó cần phải xác lập quy trình bảo quản tồn trữ để giảm hao hụt, không bị mất phẩm chất và giảm thiểu chi phí tồn kho … Chứng từ cần thiết để xuất kho sản xuất là phiếu xin lĩnh vật tư được người phụ trách tại những bộ phận sản xuất lập căn cứ vào nhu cầu.
* Kiểm soát quá trình sản xuất sản phẩm :
Tại nhiều nơi, người ta lập riêng một bộ phận kiểm soát sản xuất, bộ phận này có trách nhiệm xác định sản lượng, chủng loại, chất lượng sản phẩm … Tại các phân xưởng sản xuất khác nhau, cần phải thiết lập các nội quy và quy trình sản xuất để theo dõi sản lượng, kiểm soát chất lượng, kiểm soát phế liệu. Trong mọi đơn vị có hoạt động sản xuất chế biến thì kiểm soát nội bộ đối với kế toán chi phí là một phần quan trọng của chức năng sản xuất. *Kiểm soát kho thành phẩm :
Khi sản phẩm hoàn thành, các phân xưởng sản xuất sẽ chuyển sang cho kho thành phẩm, tại đây cần phải có những quy chế bảo quản và tồn trữ. *Kiểm soát quá trình tiêu thụ :
Quá trình kiểm soát này đã được trình bày trong chương VIII - Kiểm toán nợ phải thu khách hàng và nghiệp vụ bán hàng.
*Kiểm kê hàng tồn kho và xử lý chênh lệch :
Chế độ kế toán quy định hàng năm phải kiểm kê kho hàng ít nhất một lần vào cuối năm. Việc kiểm kê phải do những người có trách nhiệm thực hiện. Mọi chênh lệch giữa số liệu kiểm kê thực tế với sổ sách phải được điều tra và xử lý thỏa đáng.
3. Kiểm soát về quá trình ghi chép.
• Hệ thống kế toán chi tiết hàng tồn kho.
Để thực hiện quá trình ghi chép hàng tồn kho, doanh nghiệp có thể sử dụng phương pháp kê khai thường xuyên hay kiểm kê định kỳ, trong đó kê khai thường xuyên được xem là một yếu tố quan trọng để kiểm soát nội bộ hữu hiệu hàng tồn kho.
• Hệ thống kế toán chi phí và tính giá thành sản phẩm.
Đối với doanh nghiệp sản xuất, để kiểm soát nội bộ hữu hiệu thì cần phải tổ chức công tác kế toán chi phí và tính giá thành sản phẩm. Về cơ bản có hai phương pháp kế toán chi phí là xác định chi phí theo công việc và xác định theo quy trình sản xuất. Các chứng từ và sổ sách tương ứng được lập bao gồm :
- Báo cáo sản xuất và báo cáo sản phẩm hỏng : Phản ánh sự vận động của nguyên liệu trong sản xuất, và giúp xác định chính xác chi phí của quy trình sản xuất.
- Sổ sách kế toán chi phí : Gồm sổ cái, bảng điều chỉnh, bảng phân bổ và báo cáo tập hợp chi phí nguyên vật liệu, lao động và sản xuất chung – theo công việc hay theo quy trình sản xuất. Khi hoàn thành công việc hoặc sản phẩm, căn cứ theo các báo cáo của phân xưởng sản xuất, các chi phí liên quan được kết chuyển từ sản phẩm dở dang qua thành phẩm.
