Xác định cơ sở tính giá hàng tồn kho là nguyên tắc cho việc xác định giá cho từng đơn vị hàng tồn kho, điều này ảnh huởng tới việc xác định giá cho từng đơn vị hàng tồn kho, việc xác định lợi nhuận của kỳ và tới cả chỉ tiêu trị giá hàng tồn kho trên bảng cân đối kế toán. Tính giá hàng tồn kho có vai trò quan trọng tới tính hữu ích của thông tin kế toán trên các báo cáo tài chính để cung cấp cho các đối tượng sử dụng khác nhau.
Thông thường kế toán sử dụng ít nhất năm cơ sở tính giá hàng tồn kho với các mục đích khác nhau, đó là: giá phí lịch sử (giá gốc); giá phí hiện tại xác định bằng giá phí thay thế; giá phí hiện tại xác định bằng giá trị thuần có thể thực hiện được; giá thấp hơn giá gốc và giá thị trường; và giá phí chuẩn. Theo các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận (GAAP) yêu cầu phải sử dụng nguyên tắc đánh giá theo giá thấp hơn giữa giá gốc và giá thị trường.
* Cơ sở giá gốc (giá phí lịch sử): Theo cơ sở này đánh giá từng đơn vị hàng tồn kho theo giá phí lịch sử của chúng cho đến khi bán, sử dụng hàng đó. Mọi biến động giá thị trường không bị ảnh hưởng cho đến khi sản phẩm đó được bán. Theo cơ sở này trên bảng cân đối kế toán hàng tồn kho không phản ánh sát với giá thị trường, doanh nghiệp càng nắm giữ lâu số hàng tồn kho này thì giá thị trường sẽ khác so với giá gốc của hàng tồn kho.
* Cơ sở giá phí hiện tại:Theo cơ sở này, giá đơn vị của hàng tồn kho phải ánh theo giá thị trường hiện tại. Có hai cơ sở giá phí hiện tại đó là giá phí hiện tại nhập vào thường gọi là giá phí thay thế và giá phí hiện tại xuất ra thường gọi là giá trị thuần có thể thực hiện được. Khi doanh nghiệp phản ánh hàng tồn kho theo giá phí hiện tại thì đòi hỏi phải ghi nhận lãi hoặc lỗ do thay đổi đơn giá hàng tồn kho trong khoảng thời gian dự trữ đến lúc bán hàng đó. Trong khi theo cơ sở giá phí lịch sử (giá gốc) thì hàng tồn kho phản ánh các thông tin khách quan và sát thực nhưng có thể không cập nhật thì cơ sở giá phí hiện tại cho biết các thông tin cập nhật và có thể hữu ích hơn cho người sử dụng dạng thông tin, nhưng việc xác định này sẽ gây khó khăn cho việc phản ánh và kiểm soát. Theo nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận thì không cho phép doanh nghiệp áp dụng cơ sở giá phí hiện tại để phản ánh trị giá hàng tồn kho trong các báo cáo tài chính của doanh nghiệp.
- Giá phí thay thế: Là giá mua tại một thời điểm mà doanh nghiệp phải trả để có được số sản phẩm, vật tư đó. Trong việc tính toán giá phí thay thế phải giả thiết là giá thị trường thông thường của sản phẩm đó và doanh nghiệp thường hay mua, sản xuất sản phẩm đó theo mẫu mã và số lượng bình thường, giá phí thay thế ở đây là giá mua thông thường, không phải là giá mua đột biến của sản phẩm đó.
- Giá phí có thể thực hiện được: Là khoản mà doanh nghiệp có thể nhận được khi bán và mua hàng trong nghiệp vụ kinh doanh bình thường. Việc xác định giá trị có thể thực hiện được có thể nảy sinh vấn đề là hàng tồn kho không phải để bán (ví dụ: vật tư tồn kho để sản xuất sản phẩm) thì doanh nghiệp sẽ phải bỏ thêm chi phí sản xuất trước khi bán sản phẩm đó, đồng thời có thể nảy sinh hoa hồng bán hàng, chi phí bán hàng khác như các chi phí bao gói, vận chuyển…Trong trường hợp này giá phí có thể thực hiện là giá trị thuần giữa giá ước bán trừ các chi phí ước tính có thể xảy ra để bán sản phẩm đó. Thường các doanh nghiệp trong lĩnh vực nông nghiệp, khoáng sản áp dụng việc phản ánh theo giá này.
* Cơ sở giá thấp hơn giá gốc và giá thị trường (Lower of cost or market value- LCM).
Theo cơ sở này thì xác định đơn giá từng mặt hàng tồn kho là giá thấp hơn giữa giá gốc và giá thị trường. Việc xác định giá thị trường của từng mặt hàng là không được cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện được đồng thời không được thấp hơn chênh lệch giữa giá trị thuần có thể thực hiện trừ đi lãi gộp thông thường có thể đạt được của mặt hàng đó. Như vậy, việc xác định theo cơ sở giá thấp hơn giá gốc và giá thị trường được thực hiện theo 2 bước (minh hoạ trong Bảng 1)
Bước 1: Xác định giá thị trường.
Giá thị trường = Giá trị giữa của (giá phí thay thế, giá trị thuần có thể thực hiện; giá trị thuần có thể thực hiện trừ lãi gộp thông thường)
Bước 2: Xác định giá thấp hơn giá gốc và giá thị trường.
LCM = Giá trị nhỏ nhất của giá gốc và giá thị trường
Bảng 1: Minh hoạ cách xác định theo LCM
Như vậy, từ bảng 1 ở trên cho thấy theo LCM thì mặt hàng A dùng giá gốc, mặt hàng B sử dụng giá trị thuần có thể thực hiện, mặt hàng C sử dụng giá phí thay thế, và mặt hàng D sử dụng giá gốc. Cơ sở LCM trong đánh giá hàng tồn kho là việc áp dụng chính sách kế toán khá thận trọng. Bởi vì, thứ nhất cơ sở này ghi nhập các khoản lỗ do sự giảm giá trên thị trường trước khi doanh nghiệp bán sản phẩm nhưng không ghi nhận các khoản lãi do việc tăng giá trên thị trường trước khi bán sản phẩm đó. Thứ hai, các số liệu về hàng tồn kho trên bảng cân đối kế toán không bao giờ cao hơn giá gốc nhưng có thể thấp hơn giá gốc. Nói cách khác là việc ghi nhận các khoản lỗ chưa xảy ra thường xuyên xuất hiện trong các báo cáo tài chính trong khi việc ghi nhận các khoản lãi chưa thực hiện không xuất hiện cho đến khi doanh nghiệp bán sản phẩm đó. Tuân thủ theo LCM là thực hiện khá triệt để nguyên tắc thận trọng trong kế toán.
Trong một thời gian dài trước đây, lợi nhuận xác định bằng dòng tiền vào trừ dòng tiền ra (cơ sở tiền). Đối với từng mặt hàng chỉ có một số là lãi hoặc lỗ (chênh lệch giữa giá bán và giá gốc của mặt hàng đó). Nguyên tắc đánh giá chỉ được xác định khi xuất hiện các khoản lãi, lỗ này trong các báo cáo tài chính qua các kỳ kế toán giữa khi mua và khi bán lần cuối. Khi doanh nghiệp sử dụng cơ sở LCM thì lợi nhuận thuần của kỳ mà hàng tồn kho xuất bán bị giảm giá sẽ thấp hơn nếu doanh nghiệp sử dụng cơ sở giá gốc, nhưng lợi nhuận của kỳ sau sẽ cao hơn khi doanh nghiệp bán số hàng đó.
* Cơ sở giá phí chuẩn (Standard cost).
Giá phí chuẩn là một sự dự kiến trước giá phí của những mặt hàng ở doanh nghiệp sản xuất. Việc nghiên cứu các thông tin dữ liệu về giá phí lịch sử và giá phí dự kiến là cơ sở cho việc xác định giá phí chuẩn. Các doanh nghiệp sản xuất thường dùng hệ thống giá phí chuẩn để thực hiện việc phản ánh và kiểm soát nội bộ. Giá phí chuẩn được đề cập khá kỹ trong kế toán quản trị và kế toán chi phí.
Kế toán sử dụng cơ sở giá gốc cho hầu hết các tài sản. Giá thị trường của một số hàng tồn kho có thể giảm sút một cách đáng kể dưới giá gốc của chúng do giá của mặt hàng đó thay đổi hoặc do một số mặt hàng trong kho bị kém phẩm chất (giảm giá trị, xuống cấp,…). Các nguyên tắc kế toán chung đòi hỏi đánh giá trên cơ sở LCM. Điều này có nghĩa là trong một số trường hợp kế toán sử dụng giá thị trường. Tính toán giá thị trường đòi hỏi cả hai giá là giá phí thay thế và giá trị thuần có thể thực hiện được. Do đó, các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận áp dụng cho hàng tồn kho đánh giá và phản ánh giá vốn hàng bán đòi hỏi một sự kết hợp của ba cơ sở đánh giá đó là: giá gốc, giá phí thay thế và giá trị thuần có thể thực hiện được.
Khi giá cả tăng lên, giá phí thay thế và giá trị thuần có thể thực hiện được thường cao hơn giá gốc vì vậy hàng tồn kho trong trường hợp này đánh giá theo cơ sở giá gốc và theo cơ sở LCM cho kết quả như nhau.
Quang Khải (www.tapchiketoan.info/)
Thông thường kế toán sử dụng ít nhất năm cơ sở tính giá hàng tồn kho với các mục đích khác nhau, đó là: giá phí lịch sử (giá gốc); giá phí hiện tại xác định bằng giá phí thay thế; giá phí hiện tại xác định bằng giá trị thuần có thể thực hiện được; giá thấp hơn giá gốc và giá thị trường; và giá phí chuẩn. Theo các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận (GAAP) yêu cầu phải sử dụng nguyên tắc đánh giá theo giá thấp hơn giữa giá gốc và giá thị trường.
* Cơ sở giá gốc (giá phí lịch sử): Theo cơ sở này đánh giá từng đơn vị hàng tồn kho theo giá phí lịch sử của chúng cho đến khi bán, sử dụng hàng đó. Mọi biến động giá thị trường không bị ảnh hưởng cho đến khi sản phẩm đó được bán. Theo cơ sở này trên bảng cân đối kế toán hàng tồn kho không phản ánh sát với giá thị trường, doanh nghiệp càng nắm giữ lâu số hàng tồn kho này thì giá thị trường sẽ khác so với giá gốc của hàng tồn kho.
* Cơ sở giá phí hiện tại:Theo cơ sở này, giá đơn vị của hàng tồn kho phải ánh theo giá thị trường hiện tại. Có hai cơ sở giá phí hiện tại đó là giá phí hiện tại nhập vào thường gọi là giá phí thay thế và giá phí hiện tại xuất ra thường gọi là giá trị thuần có thể thực hiện được. Khi doanh nghiệp phản ánh hàng tồn kho theo giá phí hiện tại thì đòi hỏi phải ghi nhận lãi hoặc lỗ do thay đổi đơn giá hàng tồn kho trong khoảng thời gian dự trữ đến lúc bán hàng đó. Trong khi theo cơ sở giá phí lịch sử (giá gốc) thì hàng tồn kho phản ánh các thông tin khách quan và sát thực nhưng có thể không cập nhật thì cơ sở giá phí hiện tại cho biết các thông tin cập nhật và có thể hữu ích hơn cho người sử dụng dạng thông tin, nhưng việc xác định này sẽ gây khó khăn cho việc phản ánh và kiểm soát. Theo nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận thì không cho phép doanh nghiệp áp dụng cơ sở giá phí hiện tại để phản ánh trị giá hàng tồn kho trong các báo cáo tài chính của doanh nghiệp.
- Giá phí thay thế: Là giá mua tại một thời điểm mà doanh nghiệp phải trả để có được số sản phẩm, vật tư đó. Trong việc tính toán giá phí thay thế phải giả thiết là giá thị trường thông thường của sản phẩm đó và doanh nghiệp thường hay mua, sản xuất sản phẩm đó theo mẫu mã và số lượng bình thường, giá phí thay thế ở đây là giá mua thông thường, không phải là giá mua đột biến của sản phẩm đó.
- Giá phí có thể thực hiện được: Là khoản mà doanh nghiệp có thể nhận được khi bán và mua hàng trong nghiệp vụ kinh doanh bình thường. Việc xác định giá trị có thể thực hiện được có thể nảy sinh vấn đề là hàng tồn kho không phải để bán (ví dụ: vật tư tồn kho để sản xuất sản phẩm) thì doanh nghiệp sẽ phải bỏ thêm chi phí sản xuất trước khi bán sản phẩm đó, đồng thời có thể nảy sinh hoa hồng bán hàng, chi phí bán hàng khác như các chi phí bao gói, vận chuyển…Trong trường hợp này giá phí có thể thực hiện là giá trị thuần giữa giá ước bán trừ các chi phí ước tính có thể xảy ra để bán sản phẩm đó. Thường các doanh nghiệp trong lĩnh vực nông nghiệp, khoáng sản áp dụng việc phản ánh theo giá này.
* Cơ sở giá thấp hơn giá gốc và giá thị trường (Lower of cost or market value- LCM).
Theo cơ sở này thì xác định đơn giá từng mặt hàng tồn kho là giá thấp hơn giữa giá gốc và giá thị trường. Việc xác định giá thị trường của từng mặt hàng là không được cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện được đồng thời không được thấp hơn chênh lệch giữa giá trị thuần có thể thực hiện trừ đi lãi gộp thông thường có thể đạt được của mặt hàng đó. Như vậy, việc xác định theo cơ sở giá thấp hơn giá gốc và giá thị trường được thực hiện theo 2 bước (minh hoạ trong Bảng 1)
Bước 1: Xác định giá thị trường.
Giá thị trường = Giá trị giữa của (giá phí thay thế, giá trị thuần có thể thực hiện; giá trị thuần có thể thực hiện trừ lãi gộp thông thường)
Bước 2: Xác định giá thấp hơn giá gốc và giá thị trường.
LCM = Giá trị nhỏ nhất của giá gốc và giá thị trường
Bảng 1: Minh hoạ cách xác định theo LCM
Như vậy, từ bảng 1 ở trên cho thấy theo LCM thì mặt hàng A dùng giá gốc, mặt hàng B sử dụng giá trị thuần có thể thực hiện, mặt hàng C sử dụng giá phí thay thế, và mặt hàng D sử dụng giá gốc. Cơ sở LCM trong đánh giá hàng tồn kho là việc áp dụng chính sách kế toán khá thận trọng. Bởi vì, thứ nhất cơ sở này ghi nhập các khoản lỗ do sự giảm giá trên thị trường trước khi doanh nghiệp bán sản phẩm nhưng không ghi nhận các khoản lãi do việc tăng giá trên thị trường trước khi bán sản phẩm đó. Thứ hai, các số liệu về hàng tồn kho trên bảng cân đối kế toán không bao giờ cao hơn giá gốc nhưng có thể thấp hơn giá gốc. Nói cách khác là việc ghi nhận các khoản lỗ chưa xảy ra thường xuyên xuất hiện trong các báo cáo tài chính trong khi việc ghi nhận các khoản lãi chưa thực hiện không xuất hiện cho đến khi doanh nghiệp bán sản phẩm đó. Tuân thủ theo LCM là thực hiện khá triệt để nguyên tắc thận trọng trong kế toán.
Trong một thời gian dài trước đây, lợi nhuận xác định bằng dòng tiền vào trừ dòng tiền ra (cơ sở tiền). Đối với từng mặt hàng chỉ có một số là lãi hoặc lỗ (chênh lệch giữa giá bán và giá gốc của mặt hàng đó). Nguyên tắc đánh giá chỉ được xác định khi xuất hiện các khoản lãi, lỗ này trong các báo cáo tài chính qua các kỳ kế toán giữa khi mua và khi bán lần cuối. Khi doanh nghiệp sử dụng cơ sở LCM thì lợi nhuận thuần của kỳ mà hàng tồn kho xuất bán bị giảm giá sẽ thấp hơn nếu doanh nghiệp sử dụng cơ sở giá gốc, nhưng lợi nhuận của kỳ sau sẽ cao hơn khi doanh nghiệp bán số hàng đó.
* Cơ sở giá phí chuẩn (Standard cost).
Giá phí chuẩn là một sự dự kiến trước giá phí của những mặt hàng ở doanh nghiệp sản xuất. Việc nghiên cứu các thông tin dữ liệu về giá phí lịch sử và giá phí dự kiến là cơ sở cho việc xác định giá phí chuẩn. Các doanh nghiệp sản xuất thường dùng hệ thống giá phí chuẩn để thực hiện việc phản ánh và kiểm soát nội bộ. Giá phí chuẩn được đề cập khá kỹ trong kế toán quản trị và kế toán chi phí.
Kế toán sử dụng cơ sở giá gốc cho hầu hết các tài sản. Giá thị trường của một số hàng tồn kho có thể giảm sút một cách đáng kể dưới giá gốc của chúng do giá của mặt hàng đó thay đổi hoặc do một số mặt hàng trong kho bị kém phẩm chất (giảm giá trị, xuống cấp,…). Các nguyên tắc kế toán chung đòi hỏi đánh giá trên cơ sở LCM. Điều này có nghĩa là trong một số trường hợp kế toán sử dụng giá thị trường. Tính toán giá thị trường đòi hỏi cả hai giá là giá phí thay thế và giá trị thuần có thể thực hiện được. Do đó, các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận áp dụng cho hàng tồn kho đánh giá và phản ánh giá vốn hàng bán đòi hỏi một sự kết hợp của ba cơ sở đánh giá đó là: giá gốc, giá phí thay thế và giá trị thuần có thể thực hiện được.
Khi giá cả tăng lên, giá phí thay thế và giá trị thuần có thể thực hiện được thường cao hơn giá gốc vì vậy hàng tồn kho trong trường hợp này đánh giá theo cơ sở giá gốc và theo cơ sở LCM cho kết quả như nhau.
Quang Khải (www.tapchiketoan.info/)
