Bài 3: Kiểm toán viên Hùng được giao lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính của công ty Hoàng Bảo cho niên độ kế toán kết thúc vào 31/12/200X. Công ty này chuyên sản xuất và bán sỉ các mặt hàng thực phẩm dinh dưỡng. Vào tháng 10/200X, kiểm toán viên Hùng tiến hành tìm hiểu khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán và đã thu thập được một số thông tin về hàng tồn kho như sau:
1. Số dư hàng tồn kho cuối kỳ dự kiến vào ngày 31/12/200X như sau:
- Nguyên vật liệu: 1.700 triệu đồng
- Sản phẩm dở dang: 1.050 triệu đồng
- Thành phẩm: 2.040 triệu đồng
=> Tổng cộng: 4.790 triệu đồng
Giá trị hàng tồn kho chiếm 20% tổng tài sản.
2. Công ty sử dụng giá thành kế hoạch để hạch toán thành phẩm nhập kho.
3. Thành phẩm được sản xuất tập trung ở một nhà máy và sau đó chuyển đến một trong 20 kho hàng do công ty thuê rải rác trên cả nước. Công ty cũng có chính sách cho thuê lại (ngắn hạn) đối với các diện tích kho chưa sử dụng.
4. Nguyên vật liệu chủ yếu bao gồm: bột mì, gạo, hoa quả sấy khô và các loại đậu... được dự trữ ở nhà máy.
5. Thành phẩm được sản xuất thông qua hai công đoạn. Phần lớn sản phẩm dở dang đã hoàn tất công đoạn thứ nhất,
6. Vào ngày khóa sổ, tất cả kho hàng và nhà máy đều ngưng hoạt động để kiểm kê. Hoàng Bảo sử dụng phương pháp kế khai thường xuyên để hạch toán hàng tồn kho. 7. Trong năm 200X, do nhu cầu về sản phẩm của công ty trên thị trường giảm sút nên công ty đã ngưng sản xuất một số loại sản phẩm.
Yêu cầu:
Xác định các cơ sở dẫn liệu chủ yếu đối với hàng tồn kho của công ty Hoàng Bảo? Theo bạn, trong các cơ sở dẫn liệu do bạn nêu ra thị việc xác minh cơ sở dẫn liệu nào là phức tạp nhất? Vì sao?
Các cơ sở dẫn liệu chủ yếu là:
- Tính hiện hữu: Trong hàng tồn kho, thành phẩm chiếm tỷ trọng lớn (43%) nhưng lại nằm rải rác ở 20 kho hàng trong cả nước. Do đó, kiểm toán viên cần phải chú ý đến cơ sở dẫn liệu này để có một sự đảm bảo hợp lý rằng hàng tồn kho nói chung và đặc biệt là thành phẩm nói riêng thật sự hiện hữu trong thực tế.
- Quyền và nghĩa vụ: Các kho hàng được thuê từ những đơn vị khác, nhưng chúng không chỉ chứa hàng của công ty mà còn có thể chứa hàng của các đơn vị khác vì công ty cũng thường cho thuê lại. Do đó, một số hàng tồn kho trong các kho hàng có thể không thuộc quyền sở hữu của công ty. Kiểm toán viên cần lưu ý đặc điểm này để lựa chọn các thủ tục kiểm toán thích hợp.
- Đánh giá và phân bổ: Số dư cuối kỳ hàng tồn kho chiếm 20% tổng tài sản. Việc đánh giá hàng tồn kho thường là công việc khó khăn, phức tạp và đầy rủi ro đối với nhà quản lý và kiểm toán viên. Do đó, nếu có sai phạm xảy ra trong việc đánh giá hàng tồn kho thi có khả năng sẽ ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính:
1. Thành phẩm: Công ty chuyên sản xuất các loại thực phẩm dinh dưỡng và đặc điểm của chúng là thời gian sử dụng thưởng ngắn. Ngoài ra, nếu bảo quản không tốt, chúng còn rất dễ bị hư hỏng. Thế nhưng, thành phẩm lại được dự trữ ở những kho khác nhau nên điều kiện bảo quản có thể khác nhau. Vì vậy, kiểm toán viên cần chú ý thời hạn sử dụng của các loại thành phẩm. Đối với những hàng hóa sắp hết hạn, cần yêu cầu đơn vị lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho cho thích hợp.
Công ty sử dụng giá thành kế hoạch để hạch toán thành phẩm nhập kho trong kỳ, nên kiểm toán viên cần kiểm tra việc điều chỉnh từ giá thành kế hoạch sang giá thực tế vào cuối kỳ.
Trong năm, công ty đã phải ngừng sản xuất một số sản phẩm do nhu cầu của thị trường giảm sút. Kiểm toán viên cần phải xem xét liệu các mặt hàng này (tồn kho đầu năm) và nguyên liệu để sản xuất chúng có còn tồn kho vào thời điểm cuối năm không? Nếu còn tồn kho, sản phẩm hay nguyên liệu có thể bị hết hạn sử dụng, hoặc hư hỏng và có thể không bán được nữa, lúc này cần phải lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
2. Nguyên vật liệu: chiếm tỷ trọng lớn, khoảng 35% tổng giá trị hàng tồn kho. Do nguyên vật liệu là bột ngũ cốc, hoa quả và sản phẩm dở dang nên thường dễ bị hỏng (ẩm, mốc...) hơn so với thành phẩm. Kiểm toán viên cần tìm hiểu thời gian từ khi mua nguyên vật liệu đến khi đưa vào sản xuất, từ đó xác định giá trị nguyên vật liệu chậm luân chuyển, hư hỏng, hết hạn sử dụng... Nếu có, kiểm toán viên cần lưu ý đơn vị lập dự phòng giảm giá.
3. Sản phẩm dở dang: Việc xác định giá trị sản phẩm dở dang cũng rất quan trọng. Kiểm toán viên cần xem xét tính hợp lý của phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang của công ty. Vì những lý do trên nên sự đánh giá và phân bổ là cơ sở dẫn liệu mà việc xác minh là phức tạp nhất và kiểm toán viên cần quan tâm đặc biệt.
Bài 4: Kiểm toán viên Tài được giao lập kế hoạch kiểm toán cho một khách hàng kinh doanh trong ngành dược phẩm. Ngoài mặt hàng chính là dược phẩm, công ty còn kinh doanh một số mặt hàng khác như: sữa, mỹ phẩm... Công ty áp dụng hệ thống kiểm kê định kỳ trong hạch toán hàng tồn kho. Dựa trên báo cáo tài chính, kiểm toán viên Tài lập bảng tính tỷ suất lãi gộp qua các năm (từ 200X-3 den 200X) như sau:
Bảng trên cho thấy có sự sụt giảm đáng kể về tỷ suất lãi gộp qua các năm. Khi kiểm toán viên Tài trao đổi về vấn đề này, kế toán trưởng cho rằng đó là do hai nguyên nhân sau:
- Tỷ suất lãi gộp của toàn ngành bán lẻ giảm đều đặn trong 3 năm gần đây.
- Số lượng các công ty tham gia thị trường dược phẩm gia tăng nên số lượng hàng bán ra của từng công ty cũng sụt giảm đáng kể.
Nhằm kiểm tra lại những giải thích của kế toán trưởng, kiểm toán viên Tài đã thu thập được các thông tin bổ sung như sau:
Yêu cầu:
a) Bạn hãy nhận xét lời giải thích của kế toán trưởng và trình bày các căn cứ để chứng minh cho nhận xét của mình?
b) Qua các số liệu trên, theo bạn, những vấn đề nào là trọng tâm trong kế hoạch kiểm toán?
a) Nhận xét lời giải thích của kế toán trưởng:
Tỷ suất lãi gộp mặt hàng dược phẩm và các mặt hàng khác của công ty như sau:
Bảng trên cho thấy:
a) Doanh thu tăng dần qua các năm, từ 10 tỷ (200X-3) tăng lên 14 tỷ (200X).
b) Tỷ trọng doanh thu dược phẩm trong tổng doanh thu giảm dần từ 44% (200X-3) giảm còn 36% (200X).
c) Tỷ suất lãi gộp của mặt hàng dược phẩm luôn ở mức cao hơn nhiều so với mặt hàng khác.
d) Tỷ suất lãi gộp mặt hàng dược phẩm biến động giảm dần, từ 42,3% (200X-3) đã giảm xuống còn 40,6% (200X). Trong khi đó, tỷ suất lãi gộp của mặt hàng khác tăng nhẹ, từ 31,8% (200X-3) lên 32% (200X).
Như vậy, câu trả lời của kế toán trưởng chưa hoàn toàn hợp lý vì:
- Doanh thu được phẩm tăng dần qua các năm, nghĩa là số lượng hàng bán ra của công ty có thể không sụt giảm.
- Tuy tỷ suất lãi gộp của dược phẩm giảm đều qua các năm, thế nhưng với các mặt hàng khác, tỷ suất lãi gộp lại tăng nhẹ qua các năm.
- Sự sụt giảm của tỷ suất lãi gộp chung toàn đơn vị ngoài lý do sự sụt giảm của tỷ lệ lãi gộp mặt hàng dược phẩm còn do sự sụt giảm của tỷ trọng mặt hàng này trong doanh thu.
b) Những vấn đề cần chú ý trong kế hoạch kiểm toán:
Mức giảm lợi nhuận của năm 200X so với 200X-3 (cho cùng doanh số) là số tiền khá trọng yếu:
(36,5% - 35,1%) x 14.211 triệu đồng = 199 triệu đồng.
Sự sụt giảm lợi nhuận có thể do nhiều nguyên nhân:
- Tình hình cạnh tranh trong ngành thể hiện qua tỷ suất lợi gộp chung của ngành giảm xuống, đặc biệt là đối với các mặt hàng dược phẩm.
- Sự thay đổi cơ cấu mặt hàng như đã nói ở trên.
Tuy nhiên, cũng có thể do các sai sót trong số liệu của đơn vị. Với tư cách là kiểm toán viên, kiểm toán viên Tài không thể chấp nhận ngay lời giải thích của kế toán trưởng vì số tiền 199 triệu đồng có thể trọng yếu (chiếm tỷ trọng tương đương 4% so với lãi gộp của năm 200X). Những thủ tục kiểm toán nên chú ý áp dụng là:
- Kiểm tra việc ghi nhận doanh thu có đầy đủ không, đặc biệt là mặt hàng dược phẩm (có tỷ trọng giảm sút trong doanh thu toàn đơn vị)
- Kiểm tra việc ghi nhận giá vốn hàng bán có bị khai cao so với thực tế không (nếu đơn vị áp dụng phương pháp kê khai thường xuyên)
- Chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho (nếu đơn vị áp dụng phương pháp kiểm kê định kỳ, việc kiểm kê thiếu hàng tồn kho có thể dẫn đến sự tăng lên không đúng của giá vốn hàng bán)
- Kiểm tra việc ghi chép nghiệp vụ mua hàng (nếu đơn vị áp dụng phương pháp kiểm kê định kỳ, việc ghi chép trùng lắp hoặc thiếu trong nghiệp vụ mua hàng cũng n làm giá vốn hàng bán tăng khống). Kiểm tra việc áp dụng các phương pháp tính giá hàng tồn kho.
1. Số dư hàng tồn kho cuối kỳ dự kiến vào ngày 31/12/200X như sau:
- Nguyên vật liệu: 1.700 triệu đồng
- Sản phẩm dở dang: 1.050 triệu đồng
- Thành phẩm: 2.040 triệu đồng
=> Tổng cộng: 4.790 triệu đồng
Giá trị hàng tồn kho chiếm 20% tổng tài sản.
2. Công ty sử dụng giá thành kế hoạch để hạch toán thành phẩm nhập kho.
3. Thành phẩm được sản xuất tập trung ở một nhà máy và sau đó chuyển đến một trong 20 kho hàng do công ty thuê rải rác trên cả nước. Công ty cũng có chính sách cho thuê lại (ngắn hạn) đối với các diện tích kho chưa sử dụng.
4. Nguyên vật liệu chủ yếu bao gồm: bột mì, gạo, hoa quả sấy khô và các loại đậu... được dự trữ ở nhà máy.
5. Thành phẩm được sản xuất thông qua hai công đoạn. Phần lớn sản phẩm dở dang đã hoàn tất công đoạn thứ nhất,
6. Vào ngày khóa sổ, tất cả kho hàng và nhà máy đều ngưng hoạt động để kiểm kê. Hoàng Bảo sử dụng phương pháp kế khai thường xuyên để hạch toán hàng tồn kho. 7. Trong năm 200X, do nhu cầu về sản phẩm của công ty trên thị trường giảm sút nên công ty đã ngưng sản xuất một số loại sản phẩm.
Yêu cầu:
Xác định các cơ sở dẫn liệu chủ yếu đối với hàng tồn kho của công ty Hoàng Bảo? Theo bạn, trong các cơ sở dẫn liệu do bạn nêu ra thị việc xác minh cơ sở dẫn liệu nào là phức tạp nhất? Vì sao?
Bài giải
Các cơ sở dẫn liệu chủ yếu là:
- Tính hiện hữu: Trong hàng tồn kho, thành phẩm chiếm tỷ trọng lớn (43%) nhưng lại nằm rải rác ở 20 kho hàng trong cả nước. Do đó, kiểm toán viên cần phải chú ý đến cơ sở dẫn liệu này để có một sự đảm bảo hợp lý rằng hàng tồn kho nói chung và đặc biệt là thành phẩm nói riêng thật sự hiện hữu trong thực tế.
- Quyền và nghĩa vụ: Các kho hàng được thuê từ những đơn vị khác, nhưng chúng không chỉ chứa hàng của công ty mà còn có thể chứa hàng của các đơn vị khác vì công ty cũng thường cho thuê lại. Do đó, một số hàng tồn kho trong các kho hàng có thể không thuộc quyền sở hữu của công ty. Kiểm toán viên cần lưu ý đặc điểm này để lựa chọn các thủ tục kiểm toán thích hợp.
- Đánh giá và phân bổ: Số dư cuối kỳ hàng tồn kho chiếm 20% tổng tài sản. Việc đánh giá hàng tồn kho thường là công việc khó khăn, phức tạp và đầy rủi ro đối với nhà quản lý và kiểm toán viên. Do đó, nếu có sai phạm xảy ra trong việc đánh giá hàng tồn kho thi có khả năng sẽ ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính:
1. Thành phẩm: Công ty chuyên sản xuất các loại thực phẩm dinh dưỡng và đặc điểm của chúng là thời gian sử dụng thưởng ngắn. Ngoài ra, nếu bảo quản không tốt, chúng còn rất dễ bị hư hỏng. Thế nhưng, thành phẩm lại được dự trữ ở những kho khác nhau nên điều kiện bảo quản có thể khác nhau. Vì vậy, kiểm toán viên cần chú ý thời hạn sử dụng của các loại thành phẩm. Đối với những hàng hóa sắp hết hạn, cần yêu cầu đơn vị lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho cho thích hợp.
Công ty sử dụng giá thành kế hoạch để hạch toán thành phẩm nhập kho trong kỳ, nên kiểm toán viên cần kiểm tra việc điều chỉnh từ giá thành kế hoạch sang giá thực tế vào cuối kỳ.
Trong năm, công ty đã phải ngừng sản xuất một số sản phẩm do nhu cầu của thị trường giảm sút. Kiểm toán viên cần phải xem xét liệu các mặt hàng này (tồn kho đầu năm) và nguyên liệu để sản xuất chúng có còn tồn kho vào thời điểm cuối năm không? Nếu còn tồn kho, sản phẩm hay nguyên liệu có thể bị hết hạn sử dụng, hoặc hư hỏng và có thể không bán được nữa, lúc này cần phải lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
2. Nguyên vật liệu: chiếm tỷ trọng lớn, khoảng 35% tổng giá trị hàng tồn kho. Do nguyên vật liệu là bột ngũ cốc, hoa quả và sản phẩm dở dang nên thường dễ bị hỏng (ẩm, mốc...) hơn so với thành phẩm. Kiểm toán viên cần tìm hiểu thời gian từ khi mua nguyên vật liệu đến khi đưa vào sản xuất, từ đó xác định giá trị nguyên vật liệu chậm luân chuyển, hư hỏng, hết hạn sử dụng... Nếu có, kiểm toán viên cần lưu ý đơn vị lập dự phòng giảm giá.
3. Sản phẩm dở dang: Việc xác định giá trị sản phẩm dở dang cũng rất quan trọng. Kiểm toán viên cần xem xét tính hợp lý của phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang của công ty. Vì những lý do trên nên sự đánh giá và phân bổ là cơ sở dẫn liệu mà việc xác minh là phức tạp nhất và kiểm toán viên cần quan tâm đặc biệt.
Bài 4: Kiểm toán viên Tài được giao lập kế hoạch kiểm toán cho một khách hàng kinh doanh trong ngành dược phẩm. Ngoài mặt hàng chính là dược phẩm, công ty còn kinh doanh một số mặt hàng khác như: sữa, mỹ phẩm... Công ty áp dụng hệ thống kiểm kê định kỳ trong hạch toán hàng tồn kho. Dựa trên báo cáo tài chính, kiểm toán viên Tài lập bảng tính tỷ suất lãi gộp qua các năm (từ 200X-3 den 200X) như sau:
| Chỉ tiêu | 200X | 200X-1 | 200X-2 | 200X-3 |
| Doanh thu (triệu đồng) | 14.211 | 12.916 | 11.462 | 10.351 |
| Giá vốn hàng bán (triệu đồng) | 9.223 | 8.266 | 7.313 | 6.573 |
| Lãi gộp (triệu đồng) | 4.988 | 4.650 | 4.149 | 3.778 |
| Tỷ suất lãi gộp (%) | 35,1 | 36 | 36,2 | 36,5 |
Bảng trên cho thấy có sự sụt giảm đáng kể về tỷ suất lãi gộp qua các năm. Khi kiểm toán viên Tài trao đổi về vấn đề này, kế toán trưởng cho rằng đó là do hai nguyên nhân sau:
- Tỷ suất lãi gộp của toàn ngành bán lẻ giảm đều đặn trong 3 năm gần đây.
- Số lượng các công ty tham gia thị trường dược phẩm gia tăng nên số lượng hàng bán ra của từng công ty cũng sụt giảm đáng kể.
Nhằm kiểm tra lại những giải thích của kế toán trưởng, kiểm toán viên Tài đã thu thập được các thông tin bổ sung như sau:
| Năm | Doanh thu dược phẩm (triệu đồng) | Doanh thu mặt hàng khác (triệu đồng) | Giá vốn hàng bán của hàng dược phẩm (triệu đồng) | Giá vốn hàng bản của các loại hàng khác (triệu đồng) | Tỷ lệ lãi gộp của khu vực bản lễ về dược phẩm và các mặt hàng khác (%) |
| 200X | 5.126 | 9.085 | 3.045 | 6.178 | 32,7 |
| 200X-1 | 5.051 | 7.865 | 2.919 | 5.347 | 32,9 |
| 200X-2 | 4.821 | 6.641 | 2.791 | 4.522 | 33,0 |
| 200X-3 | 4.619 | 5.732 | 2.665 | 3.908 | 33,2 |
Yêu cầu:
a) Bạn hãy nhận xét lời giải thích của kế toán trưởng và trình bày các căn cứ để chứng minh cho nhận xét của mình?
b) Qua các số liệu trên, theo bạn, những vấn đề nào là trọng tâm trong kế hoạch kiểm toán?
Bài giải
a) Nhận xét lời giải thích của kế toán trưởng:
Tỷ suất lãi gộp mặt hàng dược phẩm và các mặt hàng khác của công ty như sau:
| Năm | Tỷ suất lãi gộp hàng được phẩm | Tỷ suất lãi gộp mặt hàng khác |
| 200X | 40,6% | 32,0% |
| 200X - 1 | 42,2% | 32,0% |
| 200X - 2 | 42,1% | 31,9% |
| 200X - 3 | 42,3 % | 31,8% |
| Chi tiêu | 200X | 200X-1 | 200X-2 | 200X-3 |
| Doanh thu (triệu đồng) | 14.211 | 12.916 | 11.462 | 10.351 |
| Doanh thu dược phẩm (triệu đồng) | 5.126 | 5.051 | 4.821 | 4.619 |
| Doanh thu dược phẩm/Doanh thu | 36% | 39% | 42% | 44% |
Bảng trên cho thấy:
a) Doanh thu tăng dần qua các năm, từ 10 tỷ (200X-3) tăng lên 14 tỷ (200X).
b) Tỷ trọng doanh thu dược phẩm trong tổng doanh thu giảm dần từ 44% (200X-3) giảm còn 36% (200X).
c) Tỷ suất lãi gộp của mặt hàng dược phẩm luôn ở mức cao hơn nhiều so với mặt hàng khác.
d) Tỷ suất lãi gộp mặt hàng dược phẩm biến động giảm dần, từ 42,3% (200X-3) đã giảm xuống còn 40,6% (200X). Trong khi đó, tỷ suất lãi gộp của mặt hàng khác tăng nhẹ, từ 31,8% (200X-3) lên 32% (200X).
Như vậy, câu trả lời của kế toán trưởng chưa hoàn toàn hợp lý vì:
- Doanh thu được phẩm tăng dần qua các năm, nghĩa là số lượng hàng bán ra của công ty có thể không sụt giảm.
- Tuy tỷ suất lãi gộp của dược phẩm giảm đều qua các năm, thế nhưng với các mặt hàng khác, tỷ suất lãi gộp lại tăng nhẹ qua các năm.
- Sự sụt giảm của tỷ suất lãi gộp chung toàn đơn vị ngoài lý do sự sụt giảm của tỷ lệ lãi gộp mặt hàng dược phẩm còn do sự sụt giảm của tỷ trọng mặt hàng này trong doanh thu.
b) Những vấn đề cần chú ý trong kế hoạch kiểm toán:
Mức giảm lợi nhuận của năm 200X so với 200X-3 (cho cùng doanh số) là số tiền khá trọng yếu:
(36,5% - 35,1%) x 14.211 triệu đồng = 199 triệu đồng.
Sự sụt giảm lợi nhuận có thể do nhiều nguyên nhân:
- Tình hình cạnh tranh trong ngành thể hiện qua tỷ suất lợi gộp chung của ngành giảm xuống, đặc biệt là đối với các mặt hàng dược phẩm.
- Sự thay đổi cơ cấu mặt hàng như đã nói ở trên.
Tuy nhiên, cũng có thể do các sai sót trong số liệu của đơn vị. Với tư cách là kiểm toán viên, kiểm toán viên Tài không thể chấp nhận ngay lời giải thích của kế toán trưởng vì số tiền 199 triệu đồng có thể trọng yếu (chiếm tỷ trọng tương đương 4% so với lãi gộp của năm 200X). Những thủ tục kiểm toán nên chú ý áp dụng là:
- Kiểm tra việc ghi nhận doanh thu có đầy đủ không, đặc biệt là mặt hàng dược phẩm (có tỷ trọng giảm sút trong doanh thu toàn đơn vị)
- Kiểm tra việc ghi nhận giá vốn hàng bán có bị khai cao so với thực tế không (nếu đơn vị áp dụng phương pháp kê khai thường xuyên)
- Chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho (nếu đơn vị áp dụng phương pháp kiểm kê định kỳ, việc kiểm kê thiếu hàng tồn kho có thể dẫn đến sự tăng lên không đúng của giá vốn hàng bán)
- Kiểm tra việc ghi chép nghiệp vụ mua hàng (nếu đơn vị áp dụng phương pháp kiểm kê định kỳ, việc ghi chép trùng lắp hoặc thiếu trong nghiệp vụ mua hàng cũng n làm giá vốn hàng bán tăng khống). Kiểm tra việc áp dụng các phương pháp tính giá hàng tồn kho.
